Umorzenie udziałów w spółce z o.o. – zasady i podatki

Umorzenie udziałów w spółce z o.o. – na czym polega?

Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością polega na prawnym unicestwieniu udziałów. Wspólnik traci prawa wynikające z umorzonych udziałów, w tym prawo głosu, prawo do dywidendy i prawo udziału w majątku spółki w zakresie związanym z tymi udziałami.

Podstawową regulację zawiera art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Z przepisu wynika, że udział może być umorzony tylko po wpisie spółki do rejestru i tylko wtedy, gdy umowa spółki przewiduje możliwość umorzenia. Kluczowe znaczenie mają więc zasady dotyczące zgromadzenia wspólników i uchwał w spółce, ponieważ umorzenie udziałów co do zasady wymaga odpowiedniej uchwały.

Rodzaje umorzenia udziałów

Kodeks spółek handlowych wyróżnia trzy podstawowe mechanizmy umorzenia udziałów:

• umorzenie dobrowolne – za zgodą wspólnika, przez nabycie udziałów przez spółkę w celu umorzenia,
• umorzenie przymusowe – bez zgody wspólnika, ale tylko na zasadach określonych w umowie spółki,
• umorzenie automatyczne – gdy ziszcza się zdarzenie wskazane w umowie spółki, bez konieczności podejmowania uchwały zgromadzenia wspólników o samym umorzeniu.

W praktyce najczęściej spotyka się umorzenie dobrowolne. Jest ono zbliżone funkcjonalnie do transakcji, w której spółka nabywa własne udziały od wspólnika, aby następnie je umorzyć. Z tego powodu warto odróżnić je od klasycznego sprzedaż udziałów wspólnika na rzecz innej osoby.

Uchwała o umorzeniu udziałów

Co do zasady umorzenie udziałów wymaga uchwały zgromadzenia wspólników. Uchwała powinna określać przede wszystkim podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia należnego wspólnikowi za umorzony udział.

Przy umorzeniu przymusowym uchwała powinna zawierać także uzasadnienie. Wynagrodzenie za umorzenie przymusowe nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

Umorzenie udziałów może nastąpić za wynagrodzeniem albo bez wynagrodzenia. Umorzenie bez wynagrodzenia jest dopuszczalne wyłącznie za zgodą wspólnika, którego udziały mają zostać umorzone.

Umorzenie dobrowolne

Przy umorzeniu dobrowolnym wspólnik wyraża zgodę na umorzenie, a spółka nabywa od niego udziały w celu ich umorzenia. Procedura obejmuje więc dwa elementy: nabycie udziałów przez spółkę oraz ich późniejsze unicestwienie. W określonych sytuacjach umorzenie może być praktycznym sposobem wyjścia wspólnika ze spółki, także wtedy, gdy analizowane jest wystąpienie wspólnika z jednoosobowej spółki i skutki rozliczeń ze spółką.

W praktyce przed dobrowolnym umorzeniem trzeba sprawdzić nie tylko art. 199 K.s.h., lecz także postanowienia umowy spółki. Umowa może przewidywać dodatkowe wymagania, np. szczególną większość głosów, sposób ustalenia wynagrodzenia albo ograniczenia związane z obrotem udziałami. Znaczenie mogą mieć także postanowienia dotyczące prawa pierwokupu udziałów, choć przy nabyciu udziałów przez spółkę w celu umorzenia ich zastosowanie zależy od konkretnej treści umowy spółki.

Umorzenie przymusowe i automatyczne

Umorzenie przymusowe jest możliwe tylko wtedy, gdy umowa spółki precyzyjnie określa przesłanki i tryb takiego umorzenia. Nie wystarczy ogólny zapis, że udziały mogą zostać umorzone przymusowo. Umowa powinna wskazywać, w jakich sytuacjach może do tego dojść, np. w razie naruszenia zakazu konkurencji, utraty określonych uprawnień lub innych zdarzeń istotnych dla spółki.

Umorzenie automatyczne następuje po ziszczeniu się zdarzenia przewidzianego w umowie spółki. W takim przypadku nie jest potrzebna uchwała zgromadzenia wspólników o umorzeniu, ale przy umorzeniu wymagającym obniżenia kapitału zakładowego konieczne może być podjęcie czynności związanych z tym obniżeniem i wpisem do KRS.

Umorzenie udziałów a obniżenie kapitału zakładowego

Umorzenie udziałów może być połączone z obniżeniem kapitału zakładowego albo sfinansowane z czystego zysku. Wybór trybu ma znaczenie formalne, księgowe i rejestrowe.

Jeżeli umorzenie wymaga obniżenia kapitału zakładowego, trzeba przeprowadzić procedurę przewidzianą dla obniżenia kapitału, w tym dokonać odpowiedniego zgłoszenia do KRS. W praktyce konieczna może być również zmiana wpisu w KRS po umorzeniu, zwłaszcza gdy umorzenie wpływa na dane ujawnione w rejestrze. Jeżeli umorzenie jest finansowane z czystego zysku, procedura może być prostsza, ale nadal wymaga zgodności z umową spółki, uchwałami i dokumentacją księgową.

Podatek przy dobrowolnym umorzeniu udziałów

W przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem po stronie wspólnika będącego osobą fizyczną powstaje przychód z kapitałów pieniężnych, zasadniczo traktowany jak przychód z odpłatnego zbycia udziałów. Dochód podlega opodatkowaniu stawką 19%.

Podatnik rozlicza taki dochód samodzielnie w zeznaniu PIT-38 składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W tym samym terminie należy zapłacić podatek. Podstawą opodatkowania jest dochód, czyli różnica między przychodem uzyskanym z tytułu zbycia udziałów na rzecz spółki a kosztami ich nabycia lub objęcia, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy o PIT.

W tym wariancie spółka z o.o. co do zasady nie występuje jako płatnik podatku dochodowego od osoby fizycznej. Jej obowiązki informacyjne zależą od kwalifikacji wypłaty i aktualnych zasad raportowania podatkowego.

Podatek przy umorzeniu przymusowym i automatycznym

Wynagrodzenie otrzymane przez osobę fizyczną z tytułu umorzenia przymusowego albo automatycznego jest zasadniczo kwalifikowane jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Podatek wynosi 19%.

W tym przypadku podatek pobiera spółka jako płatnik. Wspólnik co do zasady nie wykazuje tego dochodu samodzielnie w rocznym zeznaniu PIT, ponieważ podatek ma charakter zryczałtowany i jest pobierany przez spółkę przy wypłacie wynagrodzenia.

Spółka powinna pobrać podatek, wpłacić go do właściwego urzędu skarbowego w ustawowym terminie oraz wykazać go w deklaracji PIT-8AR składanej po zakończeniu roku podatkowego.

Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia

Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia jest możliwe tylko za zgodą wspólnika. Nie można w ten sposób pozbawić wspólnika udziałów w trybie przymusowym bez zapłaty, jeżeli wspólnik nie wyraził na to zgody.

Takie rozwiązanie wymaga szczególnej ostrożności. Może rodzić skutki podatkowe po stronie spółki, pozostałych wspólników albo wspólnika, którego udziały są umarzane. Ocena zależy od struktury właścicielskiej, wartości udziałów, przyczyn umorzenia oraz tego, czy między stronami występują powiązania.

Przykłady

Poniższe przykłady pokazują, jak różne rodzaje umorzenia udziałów mogą wyglądać w praktyce.

FAQ

Czy można umorzyć udziały, jeżeli umowa spółki o tym nie mówi?

Nie. Umorzenie udziałów jest dopuszczalne tylko wtedy, gdy przewiduje je umowa spółki. W przeciwnym razie konieczna jest wcześniejsza zmiana umowy spółki. Przy wypłatach do wspólnika trzeba odróżnić wynagrodzenie od wypłaty z zysku; szerzej: dywidenda ze spółki z o.o..

Czy wspólnik musi zgodzić się na umorzenie udziałów?

Przy umorzeniu dobrowolnym zgoda wspólnika jest konieczna. Przy umorzeniu przymusowym zgoda nie jest wymagana, ale przesłanki i tryb umorzenia muszą wynikać z umowy spółki.

Czy umorzenie udziałów zawsze wymaga wynagrodzenia?

Nie zawsze. Umorzenie bez wynagrodzenia jest możliwe, ale tylko za zgodą wspólnika. Przy umorzeniu przymusowym wynagrodzenie nie może być niższe niż minimum określone w art. 199 K.s.h.

Kto płaci podatek przy umorzeniu udziałów?

Przy dobrowolnym umorzeniu udziałów osoba fizyczna zasadniczo rozlicza podatek samodzielnie w PIT-38. Przy umorzeniu przymusowym i automatycznym podatek co do zasady pobiera i wpłaca spółka jako płatnik.

Czy umorzenie udziałów trzeba zgłaszać do KRS?

To zależy od sposobu przeprowadzenia umorzenia. Jeżeli umorzenie wiąże się z obniżeniem kapitału zakładowego albo zmianą danych ujawnionych w rejestrze, konieczne będzie zgłoszenie do KRS.

Podsumowanie

Umorzenie udziałów w spółce z o.o. jest dopuszczalne tylko po wpisie spółki do KRS i tylko wtedy, gdy przewiduje je umowa spółki. Może mieć charakter dobrowolny, przymusowy albo automatyczny. Każdy z tych trybów wymaga prawidłowej podstawy w umowie spółki, właściwej dokumentacji i poprawnego rozliczenia podatkowego.

Najwięcej ryzyk pojawia się przy umorzeniu przymusowym, automatycznym oraz przy umorzeniu bez wynagrodzenia. W takich sprawach trzeba sprawdzić nie tylko przepisy Kodeksu spółek handlowych, ale także postanowienia umowy spółki, sytuację finansową spółki, sposób finansowania umorzenia i skutki podatkowe.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - Dz.U. 2000 nr 94 poz. 1037

2. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350