- Przestępstwo skarbowe przedawnia się zasadniczo po 5 albo 10 latach, zależnie od ustawowego zagrożenia karą.
- W czynach polegających na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej termin liczy się od końca roku, w którym upłynął termin płatności tej należności.
- Wykroczenie skarbowe przedawnia się zasadniczo po roku, ale przy wszczęciu postępowania przeciwko sprawcy termin może wydłużyć się do 2 lat od zakończenia podstawowego okresu.
- Przedawnienie zobowiązania podatkowego może powodować także ustanie karalności czynu skarbowego, lecz trzeba sprawdzić zawieszenia i przerwania biegu terminu w Ordynacji podatkowej.
- Przepis covidowy o wstrzymaniu przedawnienia karalności przestępstw i przestępstw skarbowych utracił moc, a jego stosowanie wymaga ostrożnej oceny po wyroku TK z 12 grudnia 2023 r.
Przedawnienie w KKS – co naprawdę się przedawnia?
W potocznym języku często mówi się o „przedawnieniu kary z KKS”, ale w praktyce trzeba odróżnić dwie sytuacje. Pierwsza to przedawnienie karalności, czyli moment, po którym nie powinno się wszczynać albo kontynuować sprawy o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Druga to przedawnienie wykonania już prawomocnie orzeczonej kary albo środka karnego.
Ten artykuł koncentruje się przede wszystkim na przedawnieniu karalności, bo to ono najczęściej decyduje o umorzeniu postępowania. Ustalenie terminu wymaga sprawdzenia rodzaju czynu, daty jego popełnienia, terminu płatności należności publicznoprawnej, ewentualnego wszczęcia postępowania przeciwko konkretnej osobie oraz wpływu przepisów podatkowych na samo zobowiązanie.
Przedawnienie przestępstwa skarbowego
Podstawowe zasady przedawnienia przestępstw skarbowych określa art. 44 Kodeksu karnego skarbowego. Karalność przestępstwa skarbowego ustaje, jeżeli od czasu jego popełnienia upłynęło:
- 5 lat – gdy czyn jest zagrożony karą grzywny, karą ograniczenia wolności albo karą pozbawienia wolności nieprzekraczającą 3 lat;
- 10 lat – gdy czyn jest zagrożony karą pozbawienia wolności przekraczającą 3 lata.
W sprawach podatkowych szczególne znaczenie ma art. 44 § 2 KKS. Jeżeli przestępstwo skarbowe polega na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej, karalność ustaje także wtedy, gdy przedawniła się ta należność. Równolegle do KKS funkcjonuje przedawnienie zobowiązań cywilno-podatkowych w Ordynacji podatkowej, które co do zasady następuje z upływem 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Nie wolno jednak zakładać, że każde zobowiązanie podatkowe automatycznie przedawnia się dokładnie po 5 latach. Ordynacja podatkowa przewiduje sytuacje, w których bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, ulega zawieszeniu albo zostaje przerwany; osobno omawiamy też, kiedy przerwanie przedawnienia podatku następuje i jakie wywołuje skutki. W praktyce szczególne znaczenie może mieć między innymi wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podatnik został zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Dla czynów polegających na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej bieg przedawnienia karalności rozpoczyna się z końcem roku, w którym upłynął termin płatności tej należności. To ważne, ponieważ termin nie zawsze liczy się od dnia złożenia deklaracji, wystawienia faktury czy podjęcia konkretnej czynności. Takie rozumienie art. 44 § 3 KKS potwierdzały także orzeczenia Sądu Najwyższego, między innymi wyrok z 11 kwietnia 2018 r., II KK 403/17, oraz wyrok z 27 sierpnia 2014 r., IV KO 59/14.
Jeżeli w okresie przedawnienia wszczęto postępowanie przeciwko sprawcy, termin nie kończy się w pierwotnej dacie. Przy przestępstwach z podstawowym terminem 5-letnim karalność ustaje po upływie dalszych 5 lat od zakończenia podstawowego okresu, a przy przestępstwach z podstawowym terminem 10-letnim – po upływie dalszych 10 lat. Kluczowe jest to, czy postępowanie wszczęto przeciwko konkretnej osobie, a nie tylko ogólnie „w sprawie”.
Przedawnienie wykroczenia skarbowego
Wykroczenie skarbowe jest czynem mniejszej wagi niż przestępstwo skarbowe. Co do zasady mamy z nim do czynienia wtedy, gdy kwota uszczuplonej albo narażonej na uszczuplenie należności publicznoprawnej lub wartość przedmiotu czynu nie przekracza pięciokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia w czasie popełnienia czynu. Wykroczeniem skarbowym może być także inny czyn, jeżeli KKS wprost tak stanowi.
Zgodnie z art. 51 KKS karalność wykroczenia skarbowego ustaje, jeżeli od czasu jego popełnienia upłynął rok. Do wykroczeń odpowiednio stosuje się jednak część zasad z art. 44 KKS, w tym reguły dotyczące czynów polegających na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej.
Oznacza to, że przy wykroczeniach „uszczupleniowych” trzeba brać pod uwagę nie tylko roczny termin, ale także moment przedawnienia samej należności publicznoprawnej oraz regułę rozpoczęcia biegu terminu z końcem roku, w którym upłynął termin płatności tej należności. Jeżeli natomiast w podstawowym okresie wszczęto postępowanie przeciwko sprawcy, karalność wykroczenia ustaje z upływem 2 lat od zakończenia tego okresu.
Masz postępowanie karne skarbowe dotyczące dawnych rozliczeń?
Prawnik ustali kwalifikację czynu, początek biegu terminu i zdarzenia wydłużające karalność oraz oceni zarzut przedawnienia.
Wyślij sprawę do bezpłatnej wyceny ›Opisanie sprawy i wycena są bezpłatne • Dopiero później decydujesz, czy zamawiasz poradę
Jak liczyć termin przedawnienia krok po kroku?
Najbezpieczniej liczyć przedawnienie według kilku kolejnych etapów. Najpierw należy ustalić, jaki dokładnie czyn zarzuca organ i czy jest to przestępstwo skarbowe, czy wykroczenie skarbowe. Następnie trzeba sprawdzić ustawowe zagrożenie karą, ponieważ od niego zależy termin 5-letni albo 10-letni przy przestępstwie skarbowym.
Kolejny krok to ocena, czy czyn polegał na uszczupleniu albo narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej. Jeżeli tak, konieczne jest ustalenie terminu płatności tej należności i końca roku, w którym ten termin upłynął. Dopiero od tej daty liczy się bieg przedawnienia w sprawach wskazanych w art. 44 § 3 KKS.
Na końcu trzeba zweryfikować, czy przed upływem terminu wszczęto postępowanie przeciwko sprawcy oraz czy wystąpiły zdarzenia wpływające na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Bez tej analizy łatwo pomylić datę przedawnienia o kilka lat.
Czy warto czekać na przedawnienie?
Czekanie na przedawnienie bywa ryzykowne, zwłaszcza gdy termin może zostać wydłużony przez formalne czynności organu albo gdy równolegle toczy się sprawa podatkowa. Przed przedawnieniem warto rozważyć czynny żal, który przy spełnieniu ustawowych warunków może wyłączyć karalność za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.
Jeżeli sprawa jest już na etapie postępowania i czynny żal nie wchodzi w grę, alternatywą może być dobrowolne poddanie się odpowiedzialności (dobrowolne poddanie się odpowiedzialności) kończące postępowanie w uproszczony sposób, o ile spełnione są warunki z KKS. Wybór między obroną opartą na przedawnieniu, czynnym żalem, korektą deklaracji, zapłatą zaległości albo DPO zależy od konkretnego stanu faktycznego.
Wpływ przepisów covidowych na przedawnienie
W poprzednich latach dużo wątpliwości budził art. 15zzr1 ustawy covidowej. Przepis przewidywał, że w okresie stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonych z powodu COVID-19 oraz przez 6 miesięcy po ich odwołaniu nie biegnie przedawnienie karalności czynu i przedawnienie wykonania kary w sprawach o przestępstwa oraz przestępstwa skarbowe.
Obecnie trzeba tę regulację oceniać ostrożniej niż w starszych opracowaniach. Przepis utracił moc 1 października 2023 r., a Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12 grudnia 2023 r., P 12/22, stwierdził niezgodność art. 15zzr1 ust. 1 ustawy covidowej z art. 2 Konstytucji RP. W praktyce oznacza to, że automatyczne doliczanie okresu covidowego do każdego terminu przedawnienia w sprawie karnoskarbowej może być wadliwe.
Co istotne, przepisy covidowe dotyczące przedawnienia karalności nie zawieszały same przez się przedawnienia zobowiązań podatkowych w Ordynacji podatkowej. Jeżeli więc karalność czynu skarbowego jest powiązana z przedawnieniem należności publicznoprawnej, trzeba odrębnie zbadać, czy zobowiązanie podatkowe rzeczywiście nadal istnieje i czy jego termin nie został zawieszony albo przerwany na innej podstawie.
Przedawnienie wykonania orzeczonej kary
Przedawnienie karalności nie jest tym samym co przedawnienie wykonania już orzeczonej kary. Jeżeli zapadło prawomocne orzeczenie, analizuje się odrębne terminy wykonania kary lub środka karnego. W przypadku wykroczeń skarbowych art. 51 § 3 KKS przewiduje, że orzeczona kara albo określone środki karne nie podlegają wykonaniu, jeżeli od daty uprawomocnienia się orzeczenia upłynęły 3 lata. Taki sam 3-letni termin dotyczy wykonania środka zabezpieczającego wskazanego w art. 51 § 4 KKS.
W sprawach o przestępstwa skarbowe przedawnienie wykonania kary wymaga osobnej analizy rodzaju prawomocnie orzeczonej kary, środków karnych oraz przepisów wykonawczych. Nie należy więc utożsamiać terminów z art. 44 KKS, które dotyczą karalności czynu, z terminami wykonania wyroku.
Skutek przedawnienia w postępowaniu karnym skarbowym
Jeżeli karalność czynu ustała, postępowania nie powinno się wszczynać, a wszczęte postępowanie powinno zostać umorzone. W praktyce podstawą umorzenia jest ujemna przesłanka procesowa w postaci przedawnienia karalności, stosowana w sprawach karnoskarbowych z uwzględnieniem art. 113 KKS i przepisów Kodeksu postępowania karnego.
Przedawnienie odpowiedzialności karnoskarbowej nie zawsze rozwiązuje jednak wszystkie problemy podatnika. Trzeba odrębnie ocenić, czy nadal istnieje zobowiązanie podatkowe, czy organ może prowadzić postępowanie podatkowe albo egzekucję oraz czy zapłata zaległości, korekta deklaracji lub inne czynności są nadal potrzebne.
Przykłady
Poniższe przykłady pokazują, dlaczego przy obliczaniu przedawnienia w KKS znaczenie mają nie tylko daty, ale również kwalifikacja czynu i etap postępowania.
Pan Adam nie wykazał części przychodów z działalności za 2020 r. Termin zapłaty podatku upływał w 2021 r., dlatego przy czynie polegającym na uszczupleniu podatku bieg przedawnienia karalności należy liczyć od końca 2021 r. Jeżeli czyn jest przestępstwem skarbowym zagrożonym według zasad podstawowych i nie doszło do skutecznego wydłużenia ani zawieszenia terminu, zasadniczy 5-letni termin kończyłby się z końcem 2026 r. Gdyby jednak przed tą datą wszczęto postępowanie przeciwko Panu Adamowi, termin należałoby liczyć dalej według art. 44 § 5 KKS.
Pani Beata spóźniła się ze złożeniem informacji podatkowej, ale czyn nie wiązał się z uszczupleniem należności publicznoprawnej. Jeżeli czyn jest wykroczeniem skarbowym, podstawowy termin przedawnienia karalności wynosi rok od czasu jego popełnienia. Jeżeli w tym czasie organ wszczął postępowanie przeciwko Pani Beacie, karalność ustanie dopiero po 2 latach od zakończenia podstawowego rocznego okresu.
Spółka nie rozliczyła prawidłowo VAT za kilka miesięcy 2019 r., a urząd skarbowy po latach wrócił do sprawy. Przy takim stanie faktycznym nie wystarczy sprawdzić samego art. 44 KKS. Trzeba ustalić, kiedy upływał termin płatności VAT, czy zobowiązanie podatkowe przedawniło się według Ordynacji podatkowej, czy doszło do zawieszenia biegu terminu oraz czy ewentualne postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte przeciwko konkretnej osobie przed upływem właściwego okresu.
FAQ
Kiedy przedawnia się przestępstwo skarbowe?
Najczęściej po 5 latach, a przy czynach zagrożonych karą pozbawienia wolności przekraczającą 3 lata – po 10 latach. Jeżeli czyn polegał na uszczupleniu albo narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej, termin liczy się od końca roku, w którym upłynął termin płatności tej należności.
Czy wykroczenie skarbowe zawsze przedawnia się po roku?
Nie zawsze w praktycznym sensie. Podstawowy termin wynosi rok, ale przy czynach związanych z należnością publicznoprawną trzeba stosować odpowiednio wybrane reguły z art. 44 KKS. Ponadto wszczęcie postępowania przeciwko sprawcy w podstawowym okresie wydłuża karalność wykroczenia do 2 lat od zakończenia tego okresu.
Czy przedawnienie podatku oznacza przedawnienie sprawy karnej skarbowej?
Przy czynach polegających na uszczupleniu albo narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej przedawnienie tej należności powoduje także ustanie karalności przestępstwa skarbowego, a przy wykroczeniach stosuje się tę zasadę odpowiednio. Trzeba jednak najpierw prawidłowo ustalić, czy zobowiązanie podatkowe rzeczywiście się przedawniło.
Czy przepisy covidowe nadal wydłużają przedawnienie w KKS?
Art. 15zzr1 ustawy covidowej utracił moc 1 października 2023 r., a Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12 grudnia 2023 r., P 12/22, zakwestionował jego zgodność z Konstytucją. W sprawach, w których organ powołuje się na ten przepis, warto dokładnie sprawdzić daty i podnieść odpowiednie argumenty procesowe.
Czy po przedawnieniu trzeba składać czynny żal?
Jeżeli karalność czynu już ustała, czynny żal co do zasady traci praktyczne znaczenie dla odpowiedzialności karnoskarbowej. Przed upływem terminu może jednak być ważnym narzędziem ochrony, o ile zostanie złożony skutecznie i spełnione są warunki ustawowe, w tym zapłata uszczuplonej należności, gdy jest wymagana.
Potrzebujesz pomocy w swojej sprawie?
Opisz swoją sprawę prawnikowi ›Wycena zwykle w ciągu 1 godziny
Zadanie pytania do niczego nie zobowiązuje
Źródła
- Kodeks karny skarbowy – tekst jednolity Dz.U. 2025 poz. 633, w szczególności art. 16, 17, 44 i 51.
- Ordynacja podatkowa – tekst jednolity Dz.U. 2026 poz. 622, w szczególności art. 70.
- Komunikat Trybunału Konstytucyjnego po wyroku z 12.12.2023 r., P 12/22.
- Wyrok Sądu Najwyższego z 11.04.2018 r., II KK 403/17.
- Wyrok Sądu Najwyższego z 27.08.2014 r., IV KO 59/14.
