Darowizna przedsiębiorstwa - koszty i podatki

• 2024-01-31
• Autor: Marcin Sądej

Z powodu różnych sytuacji życiowych podatnik często musi zdecydować się na przekazanie prowadzonego przedsiębiorstwa, firmy innej osobie. Najpowszechniejszą formą jest w takim przypadku darowizna przedsiębiorstwa na rzecz członka rodziny. W poniższym artykule zajmiemy się zagadnieniem dokonania darowizny przedsiębiorstwa z perspektywy różnych podatków.

Darowizna przedsiębiorstwa członkowi rodziny

Jak wskazaliśmy na wstępie, darowizna przedsiębiorstwa w większości przypadku odbywa się na rzecz członka rodziny. Umowa darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Przy czym w myśl art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn (dalej „ustawa SD”) mamy możliwość skorzystania z całkowitego zwolnienia od podatku. Warunkiem jest, aby darowizna została dokonana między członkami najbliższej rodziny, a osoba obdarowana musi w ciągu 6 miesięcy od dnia otrzymania darowizny złożyć do naczelnika US zgłoszenie SD-Z2.

Zaprezentowane zwolnienie znajduje również zastosowanie w przypadku darowizny przedsiębiorstwa. Przykładowo jeżeli ojciec daruje córce swoją firmę, to może ona skorzystać z całkowitego zwolnienia od podatku, jeżeli w ustawowym terminie złoży zgłoszenie SD-Z2, w którym wykaże wszystkie składniki przedsiębiorstwa otrzymane od członka rodziny.

Ciekawym przypadkiem jest natomiast przekazanie przedsiębiorstwa pomiędzy małżonkami mającymi wspólność małżeńską. Pamiętajmy, że zgodnie z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (K.r.o.) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Jeżeli zatem mąż przekazuje żonie przedsiębiorstwo, to nie dochodzi do zmiany właściciela składników majątkowych. Z uwagi na istnienie bezudziałowej wspólności małżeńskiej każdy z małżonków ma prawo do całości majątku. W konsekwencji, skoro nie dochodzi do zmiany właściciela, to nie ma również konieczności sporządzania umowy darowizny. Takie stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 20.09.2018 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.275.2018.5.MC, gdzie wprost wskazał, że niezależnie od tego, który z małżonków wykorzystuje składniki majątku objęte majątkową wspólnością ustawową w swojej działalności gospodarczej, oboje małżonkowie pozostają ich właścicielami. Natomiast w sytuacji gdy następuje przekazanie przedsiębiorstwa żony na rzecz męża, nie dochodzi do jego zbycia, gdyż współwłaścicielami nadal pozostają te same osoby (małżonkowie).

Zobacz też: Rozliczenie przychodu z inwestycji ETF

Obowiązek korekty kosztów u darczyńcy po darowiźnie przedsiębiorstwa

Sama darowizna przedsiębiorstwa jest neutralna na gruncie podatku dochodowego. Trzeba jednak zauważyć, że powstają tu określone skutki, jeżeli chodzi o wartość składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Chodzi mianowicie o konieczność dokonania korekty kosztów u darczyńcy. Kluczowy w tym względzie jest art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT, który stanowi, że nie są kosztem uzyskania przychodu darowizny i ofiary wszelkiego rodzaju. Przepis ten odnosi się do zakupionych towarów oraz materiałów. Na skutek darowizny wydatki na ich nabycie nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy, bowiem nie będą już miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Powoduje to, że darczyńca ma obowiązek dokonania korekty (wyksięgowania) wartości zakupionych towarów oraz materiałów.

Obowiązek dokonania korekty u darczyńcy dotyczy jednakże wyłącznie wydatków poniesionych na materiały i towary handlowe. Pamiętajmy, że reguła ta nie dotyczy wydatków na zakup wyposażenia oraz odpisów amortyzacyjnych. Wynika to z faktu, że zarówno wyposażenie, jak i środki trwałe były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej darczyńcy i miały związek z prowadzoną działalnością. W konsekwencji pomimo dokonania ich darowizny nie powstanie konieczność korekty kosztów zakupu u darczyńcy.

Czy obdarowany może ująć w kosztach otrzymane składniki?

Zastanówmy się teraz nad skutkami podatkowymi darowizny przedsiębiorstwa z perspektywy osoby obdarowanej. W tym zakresie organy podatkowe przyjmują, że wartość otrzymanych w drodze darowizny towarów, materiałów oraz wyposażenia nie może stanowić kosztu u obdarowanego. W ocenie fiskusa kosztem może być jedynie wydatek rzeczywiście i ekonomicznie poniesiony przez podatnika. Natomiast w przypadku darowizny dochodzi do nieodpłatnego otrzymania składników przedsiębiorstwa. Skoro obdarowany nie ponosi wydatku, to wyklucza to możliwość ujęcia w kosztach.

W świetle ostatnio wydawanych interpretacji okazuje się, że przedstawiona zasada nie ma zastosowania w przypadku przekazywania przedsiębiorstwa między małżonkami we wspólności majątkowej. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.150.2019.2.AP możemy przeczytać, że podatniczka przejmując nabyte przez męża towary handlowe, które z uwagi na łączący małżonków ustrój wspólności majątkowej stanowią jej współwłasność, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z ich zakupem pod warunkiem, że mąż skorygował u siebie koszty uzyskania przychodów o koszt tych towarów.

W rezultacie możemy wyróżnić dwa rodzaje przykładowych sytuacji. Po pierwsze, jeżeli rodzic daruje swojemu dziecku przedsiębiorstwo, to jest on zobowiązany wyksięgować z kosztów wartość zakupionych towarów oraz materiałów. Dziecko jako obdarowany nie może otrzymanych towarów i materiałów (a także wyposażenia) ująć w kosztach podatkowych. Po drugiej, jeżeli małżonek daruje przedsiębiorstwo drugiemu małżonkowi, to jest on zobligowany wyksięgować z kosztów wartość zakupionych towarów oraz materiałów. Jednakże małżonek przejmujący przedsiębiorstwo (w świetle ostatnich interpretacji) może ująć w kosztach wartość tychże składników majątkowych.

Jeżeli chodzi natomiast o otrzymane w darowiźnie środki trwałe, to w każdym ze wskazanych przypadków obowiązuje zasada kontynuacji amortyzacji zgodnie z art. 23 ust. 9 ustawy PIT.

Czy darowizna przedsiębiorstwa podlega pod VAT?

Kolejne bardzo ważne zagadnienie dotyczy opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa podatkiem VAT. W tym zakresie przede wszystkim należy wskazać na treść art. 6 pkt 1 ustawy VAT, który to podaje, że przepisów tejże ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tej kategorii mieści się również darowizna przedsiębiorstwa.

Dla możliwości wyłączenia opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa podatkiem VAT kluczowe jest, aby transakcja dotyczyła przedsiębiorstwa rozumianego jako jedna funkcjonalna całość. W tych okolicznościach opodatkowana będzie transakcja darowizny pojedynczych składników majątkowych. Istotne jest, aby przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo rozumiane jako organizacyjnie i funkcjonalnie powiązana jedna całość zdolna do realizacji celów gospodarczych. Dodatkowo podkreśla się, że aby darowizna przedsiębiorstwa była zwolniona z VAT, konieczne jest, aby obdarowany miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo, a nie natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać jego składniki.

W jakiej formie należy dokonać darowizny przedsiębiorstwa?

Jak podaje art. 75¹ § 1 Kodeksu cywilnego – zbycie lub wydzierżawienie przedsiębiorstwa albo ustanowienie na nim użytkowania powinno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Przy czym, jeżeli jednym ze składników przedsiębiorstwa są nieruchomości, to darowizna musi przybrać formę aktu notarialnego.

W praktyce przekazanie przedsiębiorstwa w drodze darowizny wymaga sporządzenia umowy darowizny oraz protokołu przekazania zawierającego wykaz wszystkim składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zagadnienie darowizny przedsiębiorstwa jest bardzo skomplikowane. Konkretne skutki podatkowe zależą zarówno od tego, na czyją rzecz następuje przekazanie przedsiębiorstwa, jak również jakie składniki są przekazywane. Nadal w wielu kwestiach istnieją rozbieżności interpretacyjne, w związku z czym nie można wypracować jednolitego schematu działania. Każdy przypadek powinien być rozpatrywany w sposób indywidualny.