Wystąpienie wspólnika z dwuosobowej spółki cywilnej a VAT

Czy wystąpienie wspólnika kończy dwuosobową spółkę cywilną?

Spółka cywilna jest umową wspólników, a nie odrębną spółką prawa handlowego. Zgodnie z art. 860 Kodeksu cywilnego wspólnicy zobowiązują się dążyć do wspólnego celu gospodarczego, co oznacza, że dla istnienia spółki cywilnej potrzebne są co najmniej dwie osoby. Jeżeli z dwuosobowej spółki wystąpi jeden wspólnik i nie dojdzie do jednoczesnego wejścia nowego wspólnika, spółka przestaje istnieć.

Warto odróżnić tę sytuację od spółek handlowych. W spółce cywilnej nie sprzedaje się udziałów tak jak w spółce z o.o., a wspólnik nie może w czasie trwania spółki swobodnie rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników. Wystąpienie wspólnika wymaga więc rozliczenia według umowy spółki i przepisów Kodeksu cywilnego.

Wystąpienie wspólnika a VAT spółki cywilnej

Na gruncie VAT spółka cywilna jest traktowana jako odrębny podatnik. Jeżeli więc dochodzi do rozwiązania dwuosobowej spółki cywilnej, trzeba rozliczyć skutki likwidacji tego podatnika. Kluczowy jest art. 14 ustawy o VAT, który przewiduje opodatkowanie towarów własnej produkcji oraz towarów nabytych, które nie były przedmiotem dostawy, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej.

Obowiązek nie dotyczy automatycznie każdego składnika majątku. Przepisy stosuje się do towarów, w stosunku do których spółce przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego. Jeżeli sprzedaż spółki była zwolniona podmiotowo z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 albo art. 113a ust. 1 ustawy o VAT, art. 14 ust. 1 nie znajdzie zastosowania. W praktyce trzeba zatem ustalić, czy spółka była podatnikiem VAT czynnym, czy miała prawo do odliczenia i jakie towary pozostały na dzień rozwiązania.

Remanent likwidacyjny przy rozwiązaniu spółki cywilnej

Na dzień rozwiązania spółki cywilnej podatnik powinien sporządzić spis z natury, potocznie nazywany remanentem likwidacyjnym. W spisie ujmuje się towary pozostałe w spółce, w tym towary handlowe, materiały, wyroby gotowe, wyposażenie lub inne składniki, jeżeli spełniają warunki z art. 14 ustawy o VAT.

Informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego składa się nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki. Przy rozliczeniu miesięcznym będzie to zasadniczo JPK_V7M za miesiąc rozwiązania spółki, składany do 25. dnia następnego miesiąca. Przy rozliczeniu kwartalnym termin należy ustalić według zasad właściwych dla rozliczenia kwartalnego.

Przykład: jeżeli dwuosobowa spółka cywilna rozwiązuje się 10 lipca, a rozlicza VAT miesięcznie, remanent sporządza się na 10 lipca, a informację o remanencie i VAT należny wykazuje się w rozliczeniu za lipiec składanym zasadniczo do 25 sierpnia. Jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, termin przesuwa się zgodnie z zasadami Ordynacji podatkowej.

Jak ustalić podstawę opodatkowania remanentu?

Podstawą opodatkowania jest wartość towarów objętych spisem z natury ustalona według art. 29a ust. 2 ustawy o VAT. Co do zasady jest to cena nabycia towarów lub towarów podobnych określona na moment rozwiązania spółki, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia ustalony na ten moment.

Nie należy automatycznie przepisywać historycznej ceny z faktury zakupu, jeżeli towar jest zużyty, przestarzały albo jego aktualna wartość jest inna. Wycena powinna być racjonalna, udokumentowana i możliwa do obrony w razie kontroli. Przy droższych składnikach majątku warto zachować dokumenty potwierdzające sposób ustalenia wartości, np. zestawienie cen podobnych rzeczy, dokumentację księgową albo wycenę.

Zwrot VAT po rozwiązaniu spółki cywilnej

Jeżeli w deklaracji za okres, w którym spółka była jeszcze podatnikiem VAT czynnym, powstanie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, byli wspólnicy mogą mieć prawo do zwrotu różnicy podatku. Zgodnie z art. 14 ust. 9a-9g ustawy o VAT zwrot przysługuje byłym wspólnikom, ale wymaga złożenia odpowiednich dokumentów.

Do deklaracji należy dołączyć umowę spółki aktualną na dzień jej rozwiązania oraz wykaz rachunków bankowych byłych wspólników w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej. Zwrot następuje w proporcjach wynikających z prawa do udziału w zysku. Jeżeli umowa nie wskazuje udziałów w zysku, przyjmuje się, że są równe.

Sprzedaż towarów po likwidacji spółki

Po rozwiązaniu spółki towary objęte remanentem mogą przypaść byłym wspólnikom zgodnie z zasadami rozliczenia majątku. Ich późniejsza sprzedaż korzysta ze szczególnej regulacji z art. 14 ust. 7 ustawy o VAT: dostawa towarów objętych spisem z natury przez byłych wspólników jest zwolniona z VAT przez 12 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego przy likwidacji, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem.

Ten warunek jest istotny. Jeżeli podatek od remanentu nie został prawidłowo rozliczony, powoływanie się na zwolnienie przy późniejszej sprzedaży może być ryzykowne. Takie rozumienie przepisów potwierdza orzecznictwo, m.in. wyrok NSA z 28 lutego 2013 r., I FSK 675/12, oraz wyrok WSA w Warszawie z 9 czerwca 2021 r., III SA/Wa 2332/20.

VAT-Z i inne formalności po rozwiązaniu spółki

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT, który zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ma obowiązek zgłosić ten fakt naczelnikowi urzędu skarbowego. W praktyce robi się to na formularzu VAT-Z. Art. 96 ust. 6 ustawy o VAT wskazuje obowiązek zgłoszenia zaprzestania działalności, natomiast złożenia zgłoszenia nie należy odkładać; najbezpieczniej zrobić to niezwłocznie, w praktyce w terminie 7 dni od zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych.

Oprócz VAT trzeba sprawdzić również obowiązki ewidencyjne i rejestrowe: aktualizację danych wspólników w CEIDG, rozliczenie NIP i REGON spółki cywilnej, zamknięcie rachunku spółki, rozliczenie umów z kontrahentami oraz zamknięcie ksiąg lub ewidencji podatkowych. Jeżeli po rozwiązaniu spółki jeden ze wspólników prowadzi działalność samodzielnie, działa już pod własnym NIP i na własną odpowiedzialność.

Kontynuowanie działalności przez jednego wspólnika

Sam fakt, że jeden wspólnik pozostaje przy majątku i klientach, nie oznacza kontynuacji tego samego podatnika VAT. Spółka cywilna i jednoosobowa działalność wspólnika to różni podatnicy. Wspólnik, który chce dalej wykonywać czynności opodatkowane, powinien sprawdzić, czy musi złożyć lub zaktualizować VAT-R, jak będzie dokumentował sprzedaż oraz czy przejmowane składniki majątku są towarami objętymi remanentem.

W niektórych stanach faktycznych możliwe jest przeniesienie przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa na jednego wspólnika. Taka czynność może pozostawać poza zakresem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ale tylko wtedy, gdy rzeczywiście przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, a nie luźny zbiór składników. Wymaga to osobnej analizy dokumentów i sposobu przejęcia działalności.

FAQ

Podsumowanie

Wystąpienie wspólnika z dwuosobowej spółki cywilnej zwykle oznacza rozwiązanie spółki, a przy czynnym podatniku VAT uruchamia obowiązki właściwe dla likwidacji. Najważniejsze jest ustalenie daty rozwiązania, sporządzenie remanentu likwidacyjnego, prawidłowa wycena towarów, rozliczenie VAT w deklaracji za właściwy okres oraz złożenie VAT-Z.

Jeżeli jeden ze wspólników ma kontynuować biznes, nie należy ograniczać się do prostego przejęcia rzeczy ze spółki. Trzeba zaplanować przeniesienie majątku, umów i rozliczeń tak, aby uniknąć podwójnego opodatkowania, sporów między wspólnikami oraz problemów z urzędem skarbowym.

Źródła

• Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 6 pkt 1, art. 14, art. 29a ust. 2, art. 96 i art. 99.
• Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, w szczególności art. 860, art. 863, art. 869, art. 871 i art. 875.
• Wyrok NSA z dnia 28 lutego 2013 r., I FSK 675/12.
• Wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 czerwca 2021 r., III SA/Wa 2332/20.