Sprzedaż nieruchomości otrzymanej w drodze zachowku

• Autor: Marcin Sądej

W naszym dzisiejszym artykule przeanalizujemy kwestię zachowku. Skupimy się jednak na aspekcie podatkowym związanym ze sprzedażą nieruchomości otrzymanej w drodze zachowku. Kluczowe w tym zakresie jest bowiem ustalenie momentu nabycia nieruchomości.

Moment nabycia nieruchomości jako kluczowa przesłanka ustalenia obowiązku podatkowego

Zgodnie z regułą ogólną wyrażoną w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym miało miejsce nabycie.

Od tej normy podstawowej przewidziano istotny wyjątek odnoszący się na nabycia w drodze spadkobrania. Otóż w myśl art. 10 ust. 5 ustawy PIT – w przypadku odpłatnego zbycia nabytych w drodze spadku nieruchomości lub praw majątkowych, okres opodatkowania liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. W rezultacie, jeśli przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość nabyta w drodze spadku, to termin pięcioletni obliczany jest od końca roku kalendarzowego, w którym to spadkodawca, a nie spadkobierca, nabył nieruchomość. To powoduje, że w przeważającej większości przypadków przy odpłatnym zbyciu nieruchomości podatek w ogóle nie wystąpi z uwagi na upływ okresu opodatkowania.

Spadek a zachowek

Sam zachowek powszechnie kojarzy się z dziedziczeniem i nie jest to połączenie błędne. W myśl bowiem art. 991 Kodeksu cywilnego – zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, którzy byliby powołani do spadku z ustawy, należą się, jeżeli uprawniony jest trwale niezdolny do pracy albo jeżeli zstępny uprawniony jest małoletni – dwie trzecie wartości udziału spadkowego, który by mu przypadał przy dziedziczeniu ustawowym, w innych zaś wypadkach – połowa wartości tego udziału (zachowek). Jeżeli uprawniony nie otrzymał należnego mu zachowku bądź w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny, bądź w postaci powołania do spadku, bądź w postaci zapisu, przysługuje mu przeciwko spadkobiercy roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej potrzebnej do pokrycia zachowku albo do jego uzupełnienia.

W konsekwencji, chociaż instytucja zachowku faktycznie wiąże się ze spadkiem, to jednak należy w sposób bardzo wyraźny zaznaczyć, że przedmioty nabyte w drodze zachowku nie stanowią składników masy spadkowej. Osoba uprawniona do zachowku jest uprawniona do dziedziczenia z mocy ustawy, jednakże faktycznie nie dziedziczy. Roszczenie o zachowek kierowane jest nie do spadkodawcy, lecz do spadkobierców.

Zachowek jako nowy moment nabycia

W przypadku otrzymania danego składnika majątku tytułem roszczenia z zachowku dochodzi do przeniesienia prawa własności. W rezultacie mamy do czynienia z nabyciem nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT.

Ponadto trzeba podkreślić, że skoro zachowek nie jest elementem składowym spadku, to w opisanym przypadku nie stosujemy wyjątku określonego w art. 10 ust. 5 ustawy PIT. Do przypadku nabycia nieruchomości w drodze zachowku konieczne jest zatem kierowanie się regułą podstawową.

Okres opodatkowania jest ustalany jako pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości w drodze zachowku. Data nabycia nieruchomości przez zmarłego spadkodawcę nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zachowek jako koszt odpłatnego zbycia nieruchomości

Warto również przeanalizować kwestię wypłaconego zachowku z perspektywy spadkobiercy, który sprzedaje nieruchomość nabytą w spadku.

Pamiętajmy, że 19% podatek dochodowy PIT płatny jest od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, którym jest różnica pomiędzy przychodem a kosztem podatkowym. W kwestii kosztów podatkowych warto zwrócić uwagę na regulację zawartą w art. 22 ust. 6d ustawy PIT. Możemy tam przeczytać, że do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika.

Przez ciężary spadkowe, o których mowa, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia.

Jak zatem widać, zachowek stanowi ciężar spadku, który pomniejsza przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i jest traktowany jako koszt uzyskania przychodów z tego źródła przychodów. Pamiętać jednak należy, że chodzi o faktycznie wypłacony zachowek, a nie o wartość samego roszczenia.

Nie ma natomiast znaczenia, czy zachowek zostanie wypłacony przed czy też po odpłatnym zbyciu nieruchomości nabytej w drodze spadku. Jeśli zachowek zostanie wypłacony już po sprzedaży, podatnik ma prawo do korekty zeznania PIT-39 i zwiększenia wartości kosztów podatkowych.

Omawiany w dzisiejszym artykule zachowek jest ściśle związany z instytucją dziedziczenia, jednakże pojęć tych nie można utożsamiać. Reguła ta jest szczególnie widoczna na tle przepisów podatkowych, gdzie zachowek wywołuje inne skutki podatkowe niż spadkobranie.