Nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu spółki z o.o.

• Marcin Sądej

Każda spółka z ograniczoną odpowiedzialnością musi posiadać zarząd, w skład którego wchodzą członkowie zarządu pełniący podstawowe funkcje związane z kierowaniem sprawami spółki. Członek zarządu może pełnić swoją funkcję zarówno za wynagrodzeniem, jak również nieodpłatnie. W poniższym artykule zastanowimy się, jakie są konsekwencje podatkowe nieodpłatnego świadczenia pracy zarówno dla spółki, jak i dla członka zarządu.

Formy pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia

W pierwszej kolejności zastanówmy się, jak w świetle przepisów przedstawia się relacja łącząca spółkę z członkiem zarządu. W tym zakresie musimy sięgnąć do treści Kodeksu spółek handlowych (K.s.h.). Przepisy tej ustawy regulują bowiem zasady funkcjonowania spółki z o.o.

Zgodnie z art. 201 K.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Użyte w przepisie sformułowanie „powołanie” należy rozumieć jako ustanowienie zarządu. Trzeba bowiem wskazać, że pełnienie funkcji członka zarządu może odbywać się w oparciu o wiele różnych stosunków prawnych. Nie jest bowiem wykluczone, że członek zarządu będzie zatrudniony w oparciu o umowę o pracę albo umowę cywilnoprawną. Dopuszczalne jest również pełnienie funkcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednakże w pełni dopuszczalne jest również pełnienie roli członka zarządu w drodze powołania i bez wynagrodzenia. Co równie ważne w kontekście naszych dalszych rozważań, członkiem zarządu może być zarówno udziałowiec spółki, jak i osoba z zewnątrz.

Przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie spółki z o.o.

W kategorii przychodów podatkowych, które może uzyskać spółka z o.o., mieszczą się m.in. przychody z nieodpłatnych świadczeń. Jak bowiem stanowi art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT – przychodem podlegającym opodatkowaniu jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W kontekście takiej treści przepisu należy zastanowić się, czy w przypadku pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia spółka z o.o. powinna z tego tytułu wykazać przychód z nieodpłatnych świadczeń.

Choć w treści ustawy nie mamy konkretnej definicji, to za nieodpłatne świadczenie uznaje się wszelkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w konsekwencji których powstaje nieodpłatne, niezwiązane z poniesieniem wydatku lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątkowe o konkretnym wymiarze finansowym.

Dalsza analiza uzależniona jest od tego, czy funkcję członka zarządu pełni wspólnik spółki, czy też osoba trzecia. W tym pierwszym przypadku organy podatkowe prezentują korzystne stanowisko, uznając, że spółka nie musi w takim przypadku rozpoznawać przychodu. Przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 27 marca 2020r., nr 0111-KDIB1-1.4010.7.2020.2.AB możemy przeczytać, że gdy funkcję członka zarządu pełni bez wynagrodzenia osoba będąca wspólnikiem spółki, to po stronie tej spółki nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń. Jest to spowodowane tym, że członek zarządu może uzyskać w przyszłości określone świadczenia od spółki (np. dywidendę). Jest on zatem zainteresowany osiąganiem zysku przez spółkę i zwiększaniem wartości jej majątku, które mogą mu przynieść obecnie i w przyszłości określone korzyści majątkowe.

Osoba fizyczna wyznaczona przez wspólnika, pełniąc funkcje zarządcze, realizuje wyłącznie cele gospodarcze wspólnika co do spółki zależnej. Nie stanowi ona niezależnej osoby realizującej własne cele gospodarcze, a jako osoba specjalnie wyznaczona przez wspólnika, świadczy usługi w jego imieniu.

Natomiast z zupełnie inną sytuacją będziemy mieli do czynienia, gdy funkcje członka zarządu będzie pełniła osoba, która nie jest wspólnikiem (udziałowcem) spółki z o.o. Taka sytuacja obliguje spółkę do rozpoznania przychodu z nieodpłatnych świadczeń, ponieważ taki członek zarządu nie osiąga z tego tytułu żadnych korzyści finansowych. Z uwagi na brak statusu udziałowca nie może on np. liczyć na wypłatę dywidendy. Z tych też powodów jest spełniony warunek nieodpłatności.

Wobec tego warto zastanowić się, jakie są reguły ustalania przychodu z nieodpłatnych świadczeń. W tym celu należy sięgnąć do normy wyrażonej w art. 12 ust. 6 ustawy CIT wskazującej, że wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

WAŻNE!

Nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu spółki przez osobę, która nie jest udziałowcem (wspólnikiem) tejże spółki, powoduje, że po stronie samej spółki powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń. W takiej sytuacji wartość przychodu spółka powinna określić na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu w kontekście podatku PIT

Rozpatrując przedstawioną sytuację na gruncie podatku PIT, należy wskazać, że zgodnie z art. 11 ust. 1 tejże ustawy – przychodami podlegającymi opodatkowaniu są zasadniczo otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W konsekwencji opodatkowaniu podlegają realne przysporzenia polegające na zwiększeniu aktywów osoby fizycznej lub też zmniejszeniu jej pasywów.

Jeżeli zatem osoba fizyczna pełni funkcję członka zarządu nieodpłatnie i nie uzyskuje z tego tytułu wynagrodzenia, to nie jest to zdarzenie powodujące konsekwencje w podatku PIT. Skutki podatkowe wywoła natomiast wspominane już otrzymanie przez członka zarządu dywidendy.

Przechodząc do podsumowania, możemy wskazać, że w zależności od okoliczności faktycznych nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu może dla spółki z o.o. wywołać konkretne skutki podatkowe. Warto zatem zawczasu zabezpieczyć się przed negatywnymi konsekwencjami podatkowymi i wcześniej skorzystać z pomocy profesjonalisty, który pomoże określić wpływ podejmowanych przez spółkę decyzji na kwestie podatkowe.